Los intereses de demora siempre han recibido un controvertido tratamiento fiscal y actualmente vuelven a estar en el ojo público por el reciente cambio de postura del Tribunal Supremo, tan solo 2 años después de haber fallado lo contrario a lo que actualmente considera. 

Según el artículo 26 de la Ley General Tributaria, los intereses de demora son una prestación accesoria que se exige a los obligados tributarios y a los sujetos infractores cuando realicen un pago o presenten una autoliquidación o una declaración fuera de plazo. 

Antes de que se dictara la STS 1652/2020 los intereses de demora se consideraban una ganancia patrimonial a efectos de tributación. 

Es decir, esa cuantía indemnizatoria correspondiente a los intereses de demora que recibían los contribuyentes por parte de la administración estaba sujeta a tributar en el IRPF. 

Criterio tras la Sentencia del Tribunal Supremo del año 2020 

En la mencionada sentencia el Tribunal Supremo dictó un nuevo criterio. Consideró que el hecho de que estos intereses de demora fuesen considerados como ganancias patrimoniales y estuviesen sujetos al IRPF “desvirtuaba su naturaleza indemnizatoria”. 

El Tribunal argumentó que estos intereses no suponían una ganancia patrimonial porque se trataban de una compensación por los montos soportados anteriormente por el contribuyente de forma indebida y no suponían una variación en el valor patrimonial del contribuyente. 

Tras la publicación de la Sentencia del Supremo, la Agencia Tributaria adoptó dicho criterio e incluso estimó las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones del IRPF presentadas por contribuyentes que habían declarado dichos intereses de demora recibidos por parte de la Administración.  

Cambio de criterio del Tribunal Supremo con la Sentencia del año 2023 

Sin embargo, recientemente en la STS 24/2023 de 12 de enero, el Tribunal Supremo se ha posicionado en contra de su propio criterio, argumentando que los intereses de demora sí suponen una ganancia patrimonial para el contribuyente por lo que debe tributar en la renta general y no puede estar exenta del IRPF. 

El principal fundamento para este regreso a la doctrina anterior a 2020, se encuentra en el concepto de ganancia patrimonial recogido en el artículo 6 de la LIRPF. 

En el artículo 6 de la LIRPF no se citan expresamente los intereses de demora como una renta, pero por su propia naturaleza entran dentro del concepto de ganancia patrimonial recogido en el propio artículo. 

Además, el Supremo también trae a colación lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF: “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos». Por tanto, los intereses de demora, al ser una incorporación de dinero en el patrimonio del contribuyente, encajan en la definición anteriormente descrita. 

Asimismo, el Tribunal Supremo considera que el concepto de “ganancias y pérdidas patrimoniales” alude a todas aquellas rentas que no estén mencionadas o calificadas en otras categorías, por lo que estaríamos ante una categoría genérica del tipo “cajón de sastre” por lo que debe interpretarse de forma amplia 

Lo anterior se entiende sin prejuicio del artículo 14 de la LGT, puesto que no es necesario hacer una aplicación analógica del concepto de ganancia patrimonial para poder encuadrar los intereses de demora dentro del mismo. 

Por otro lado, el Tribunal también recuerda que la Ley del IRPF no contempla ningún supuesto de exención en el que se recoja específicamente los intereses de demora, y es algo que se debe tener en especial consideración, puesto que la lista de exenciones recogida en el artículo 7 de la LIRPF es bastante larga y detallada. Por lo tanto, no cabe reconocer ninguna exención que no esté prevista en la ley. 

Finalmente, el Tribunal llega a la conclusión de que: “Si el contribuyente hubiera dispuesto desde el momento inicial de la cantidad que la Administración le devuelve luego, por haber sido objeto del ingreso indebido, y hubiera obtenido por ella una rentabilidad, esta habría estado igualmente sujeta y por ello los intereses que la Administración Tributaria abona como devolución de ingresos indebidos están sujetos a IRPF sin que ello sea desvirtuado por su función indemnizatoria” 

Lo anterior además lo complementa con el argumento de que la devolución de ingresos indebidos no siempre es por causa de un error administrativo, sino que también puede deberse a una mala actuación por parte del obligado tributario. 

Votos particulares en la reciente STS 24/2023 

Bajo el argumento de que la sentencia de 2020 no se falló con unanimidad, el Tribunal Supremo ha decidido volver a abordar la misma problemática 2 años después y no solo eso, sino que además ha cambiado radicalmente de criterio, con la dudosa seguridad jurídica que supone este hecho. 

Lo anecdótico es que esta sentencia cuenta también con dos votos particulares, el del Magistrado Excmo. Sr. Don José Antonio Montero Fernández y el del Magistrado Excmo. Sr. Don Francisco José Navarro Sanchís. 

Ambos magistrados hacen hincapié en que este cambio de criterio rompe con la jurisprudencia precedente y pone en especial entredicho el principio de seguridad jurídica recogido en el artículo 9.3 CE, además de la propia función del Tribunal Supremo de aportar seguridad y unificar criterios. 

En esta línea, el magistrado Navarro Sanchís sugiere que la Sentencia al ordenar que los intereses de demora se graven, está conduciendo al obligado tributario a tener que pagar impuestos por un monto que además de corresponderle legítimamente, no le está enriqueciendo por elección propia, ya que no tiene opción de elegir libremente que los hechos ocurran de otro modo. 

Además, afirma en su ponencia que con los intereses de demora no se mejora la posición patrimonial del contribuyente, sino que se le restablece a una situación anterior al acto ilegal por parte de la AEAT. 

Por su parte, el magistrado Montero Fernández también añade que en realidad se está produciendo un enriquecimiento injusto por parte de la Administración, puesto que la finalidad de reequilibrio patrimonial se ve mermada cuando se vuelven a gravar de nuevo esos intereses que recibe el contribuyente y que en ningún caso debieron estar en manos de la AEAT. 

En conclusión, el cambio de doctrina acelerada por parte del Tribunal Supremo no solo es la ejemplificación máxima de la absoluta carencia de seguridad jurídica en nuestro país, sino que le concede una victoria muy amarga a todos aquellos ciudadanos que hayan recibido dichos intereses de demora en el año 2022, ya que su tributación el próximo ejercicio puede sufrir considerables aumentos. 

En todo caso, la existencia de esos dos votos particulares evidencia que dentro del Tribunal Supremo sigue habiendo una gran controversia sobre este tema y que, de momento, aunque lo aconsejable es adoptar este nuevo criterio, habrá que esperar a ver si se reiteran en futuras sentencias.